甲公司為M市從事貨物加工銷(xiāo)售的增值稅一般納稅人，適用的增值稅率為17%。2017年1月，甲公司將A、B兩項房產(chǎn)對外出租，其中：A房產(chǎn)地處甲公司機構所在地，2015年2月購置，年租金252萬(wàn)元，租期2年。B房產(chǎn)地處異地N市，2016年10月購置，年租金133.2萬(wàn)元，租期1年。本案例僅考慮增值稅的會(huì )計與稅務(wù)處理。

房租的增值稅處理

　　根據《財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于全面推開(kāi)營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)的通知》（財稅〔2016〕36號）附件1《營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)實(shí)施辦法》第四十五條第二款規定，納稅人提供建筑服務(wù)、租賃服務(wù)采取預收款方式的，其納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間為收到預收款的當天。甲公司出租A、B兩項房產(chǎn)，均為一次性全額收取租金，其納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間均為收到預收款的當天。

　　1.A房產(chǎn)

　　《國家稅務(wù)總局關(guān)于發(fā)布〈納稅人提供不動(dòng)產(chǎn)經(jīng)營(yíng)租賃服務(wù)增值稅征收管理暫行辦法〉的公告》（國家稅務(wù)總局公告2016 年16號）第三條第一款規定，一般納稅人出租其2016年4月30日前取得的不動(dòng)產(chǎn)，可以選擇適用簡(jiǎn)易計稅方法，按照5%的征收率計算應納稅額。不動(dòng)產(chǎn)所在地與機構所在地不在同一縣（市、區）的，納稅人應按照上述計稅方法向不動(dòng)產(chǎn)所在地主管?chē)悪C關(guān)預繳稅款，向機構所在地主管?chē)悪C關(guān)申報納稅。不動(dòng)產(chǎn)所在地與機構所在地在同一縣（市、區）的，納稅人向機構所在地主管?chē)悪C關(guān)申報納稅。

　　A房產(chǎn)地處甲公司機構所在地，且為2016年4月30日前取得的不動(dòng)產(chǎn)，不需預繳增值稅款，只需向機構所在地主管?chē)悪C關(guān)申報納稅。經(jīng)租賃雙方協(xié)商，甲公司出租A房產(chǎn)選擇簡(jiǎn)易計稅方法。

　　甲公司一次性收2年租金504萬(wàn)元（252×2），應繳增值稅=504÷（1+5%）×5%=24（萬(wàn)元）。

　　2.B房產(chǎn)

　　（1）計稅方法及稅款預繳。根據國家稅務(wù)總局公告2016 年16號第三條第二款規定，一般納稅人出租其2016年5月1日后取得的不動(dòng)產(chǎn)，適用一般計稅方法計稅。不動(dòng)產(chǎn)所在地與機構所在地不在同一縣（市、區）的，納稅人應按照3％的預征率向不動(dòng)產(chǎn)所在地主管?chē)悪C關(guān)預繳稅款，向機構所在地主管?chē)悪C關(guān)申報納稅。不動(dòng)產(chǎn)所在地與機構所在地在同一縣（市、區）的，納稅人應向機構所在地主管?chē)悪C關(guān)申報納稅。一般納稅人出租其2016年4月30日前取得的不動(dòng)產(chǎn)適用一般計稅方法計稅的，按照上述規定執行。因B房產(chǎn)與甲公司機構所在地不在同一縣（市、區），且為2016年5月1日后取得的不動(dòng)產(chǎn)。甲公司出租B房產(chǎn)需在N市主管?chē)悪C關(guān)預繳增值稅款，且只能選擇一般計稅方法。

　　（2）預繳稅款。根據國家稅務(wù)總局公告2016 年16號第七條第一款規定，納稅人出租不動(dòng)產(chǎn)適用一般計稅方法計稅的，按照以下公式計算應預繳稅款：應預繳稅款＝含稅銷(xiāo)售額÷（1+11%）×3%。甲公司出租B房產(chǎn)預繳增值稅=133.2÷（1+11%）×3%=3.6（萬(wàn)元）。

　　（3）稅款的計算。向甲公司機構所在地主管?chē)悪C關(guān)申報應繳增值稅=133.2÷（1+11%）×11%=13.2（萬(wàn)元），扣除預繳稅款3.6萬(wàn)元后，應繳納稅款9.6萬(wàn)元。

增值稅的會(huì )計處理

　　甲公司房產(chǎn)出租，為經(jīng)營(yíng)租賃，根據《企業(yè)會(huì )計準則第21號——租賃》第二十二條的規定，對于經(jīng)營(yíng)租賃的租金，承租人應當在租賃期內各個(gè)期間按照直線(xiàn)法計入相關(guān)資產(chǎn)成本或當期損益；其他方法更為系統合理的，也可以采用其他方法。出租企業(yè)發(fā)生的初始直接費用，應當計入當期損益。甲公司對出租的房產(chǎn)租金按直線(xiàn)法分月計入當期損益。

　　1.A房產(chǎn)

　　甲公司出租A房產(chǎn)選擇簡(jiǎn)易計稅方法，根據《財政部關(guān)于印發(fā)〈增值稅會(huì )計處理規定〉的通知》（財會(huì )〔2016〕22號）的規定，“簡(jiǎn)易計稅”明細科目，核算一般納稅人采用簡(jiǎn)易計稅方法發(fā)生的增值稅計提、扣減、預繳、繳納等業(yè)務(wù)。

　　（1）2017年1月收到房屋租金：（單位：萬(wàn)元，下同）

　　借：銀行存款 504

　　       貸：預收賬款 504

　　（2）計提增值稅

　　借：預收賬款 24

　　       貸：應交稅費——簡(jiǎn)易計稅 24

　　（3）每月結轉房屋租金收入=480÷（2×12）=20（萬(wàn)元）

　　借：預收賬款 20

　　       貸：其他業(yè)務(wù)收入 20

　　（4）2017年2月繳納稅金

　　借：應交稅費——簡(jiǎn)易計稅 24

　　       貸：銀行存款 24

　　2.B房產(chǎn)

　　根據財會(huì )〔2016〕22號文件規定，“預交增值稅”明細科目，核算一般納稅人轉讓不動(dòng)產(chǎn)、提供不動(dòng)產(chǎn)經(jīng)營(yíng)租賃服務(wù)、提供建筑服務(wù)、采用預收款方式銷(xiāo)售自行開(kāi)發(fā)的房地產(chǎn)項目等，以及其他按現行增值稅制度規定應預繳的增值稅額。

　　（1）2017年1月收到房屋租金

　　借：銀行存款 133.2

　　       貸：預收賬款 133.2

　　（2）2017年1月末，結轉預交增值稅

　　借：應交稅費——未交增值稅 3.6

　　       貸：應交稅費——預交增值稅 3.6

　　（3）計提增值稅

　　借：預收賬款 13.2

　　       貸：應交稅費——應交增值稅（銷(xiāo)項稅額） 13.2

　　（4）每月結轉房屋租金收入=120÷12=10（萬(wàn)元）。

　　借：預收賬款 10

　　       貸：其他業(yè)務(wù)收入 10

　　（5）在N市預繳稅款

　　借：應交稅費——預交增值稅 3.6

　　       貸：銀行存款 13.6

　　（6）2017年2月繳納稅金

　　借：應交稅費——未交增值稅 9.6

　　       貸：銀行存款 9.6

　　綜合上述案例分析，企業(yè)對房產(chǎn)出租的會(huì )計與稅務(wù)處理時(shí)，還應顧及以下方面：

　　1.合理選擇計稅方法。根據財稅〔2016〕36號文件附件1第十八條規定，一般納稅人發(fā)生應稅行為適用一般計稅方法計稅。一般納稅人發(fā)生財政部和國家稅務(wù)總局規定的特定應稅行為，可以選擇適用簡(jiǎn)易計稅方法計稅，但一經(jīng)選擇，36個(gè)月內不得變更。企業(yè)出租房產(chǎn)，符合條件可選擇一般計稅方法或簡(jiǎn)易計稅方法計稅的，可從房產(chǎn)出租的凈收益及承租客戶(hù)需求等方面去綜合考慮。

　　2.正確計算企業(yè)所得稅。根據《國家稅務(wù)總局關(guān)于貫徹落實(shí)企業(yè)所得稅法若干稅收問(wèn)題的通知》（國稅函〔2010〕79號）第一條規定，企業(yè)提供固定資產(chǎn)、包裝物或者其他有形資產(chǎn)的使用權取得的租金收入，應按交易合同或協(xié)議規定的承租人應付租金的日期確認收入的實(shí)現。其中，如果交易合同或協(xié)議中規定租賃期限跨年度，且租金提前一次性支付的，根據《實(shí)施條例》第九條規定的收入與費用配比原則，出租人可對上述已確認的收入，在租賃期內，分期均勻計入相關(guān)年度收入。企業(yè)在預收跨年房產(chǎn)租金計交相關(guān)稅金時(shí)，需注意增值稅與企業(yè)所得稅的處理差異。

　　3.正確進(jìn)行會(huì )計處理。如預繳增值稅，不一定通過(guò)“預交增值稅”科目核算。選擇簡(jiǎn)易計稅方法計預繳增值稅，要通過(guò)“簡(jiǎn)易計稅”科目核算。財會(huì )〔2016〕22號文件規定，“營(yíng)業(yè)稅金及附加”科目名稱(chēng)調整為“稅金及附加”，核算企業(yè)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)發(fā)生的消費稅、城市維護建設稅、資源稅、教育費附加及房產(chǎn)稅、土地使用稅、車(chē)船使用稅、印花稅等相關(guān)稅費。利潤表中的“營(yíng)業(yè)稅金及附加”項目調整為“稅金及附加”項目。為此，企業(yè)出租房產(chǎn)所產(chǎn)生的房產(chǎn)稅、城市維護建設稅、教育費附加等應通過(guò)“稅金及附加”科目核算。